Fachanwalt für Strafrecht zu Gestaltungsmissbrauch und Steuerhinterziehung

Der Steuerpflichtige hat - nur bis an die Grenze des Gestaltungsmissbrauchs - das Recht der steuergünstigen Gestaltung seiner Verhältnisse. Überschreitet er aber die Grenze des Gestaltungsmissbrauchs stellt sich zugleich die Frage nach dem strafrechtlichen Risiko der Gestaltung.

Ein Gestaltungsmissbrauch im Steuerrecht liegt gemäß § 42 II AO vor,

• wenn eine - angesichts der wirtschaftlichen Interessen der Beteiligten - unangemessene rechtliche Gestaltung gewählt wird,
• die gegenüber einer angemessenen rechtlichen Gestaltung zu einem gesetzlich nicht vorgesehenen Steuervorteil des Steuerpflichtigen oder eines Dritten führt,
• und der Steuerpflichtige für die Gestaltung keine beachtlichen außersteuerlichen Gründe nachweist.

Auch die steuerliche Konsequenz des Gestaltungsmissbrauchs ist im Gesetz geregelt: Durch Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten kann das Steuergesetz nicht umgangen werden (§ 42 Abs. 1 S. 1 AO) heißt es im Gesetz und der Steueranspruch entsteht bei Vorliegen eines Missbrauchs so, wie er bei einer dem wirtschaftlichen Sachverhalt angemessenen rechtlichen Gestaltung - die freilich jetzt fingiert werden muss - entstanden wäre. Der Gestaltungsmissbrauch im Steuerrecht ist aber grundsätzlich nicht strafbewehrt. Gegen die strafrechtliche Sanktionierung des Gestaltungsmissbrauchs streitet immer - nicht immer mit Erfolg - der in Art. 103 II GG verankerte Bestimmtheitsgrundsatz, wonach die Strafbarkeit eines Verhaltens hinreichend vorhersehbar sein muß.

Wenn ein Gestaltungsmissbrauch in Frage steht, stellen Strafverteidiger häufig fest, dass sich der Steuerpflichtige bei einer Gestaltung auf seinen steuerlichen Berater verlassen hat. Der Steuerpflichtige hat nicht für möglich gehalten, dass fast alles, worauf Verlass ist, nur in Graden verlässlich ist. In solchen Fällen problematisch ist der Vorsatz des "Täters", der die Gestaltung für rechtlich zulässig hielt, soweit er sich für den maßgeblichen Zeitpunkt tatsächlich auf die Einbindung eines fachkundigen steuerlichen Beraters oder gar nachweisbare Rechtsprechungsansichten berufen konnte. In solchen Fällen ist der für die Strafbarkeit wegen Steuerhinterziehung erforderliche Vorsatz des Steuerpflichtigen ganz fraglich.

Das Thema Steuerhinterziehung kommt nicht mehr aus den Schlagzeilen, eine davon hat vor ein paar Jahren schon das Urteil des BGH aus dem Dezember 2008 geschrieben:

"Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs ..... ist das nach objektiven Maßstäben zu bestimmende Merkmal des Regelbeispiels "in großem Ausmaß" dann erfüllt, wenn der Hinterziehungsbetrag 50.000 € übersteigt. Beschränkt sich das Verhalten des Täters darauf, die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis zu lassen und führt das lediglich zu einer Gefährdung des Steueranspruchs, liegt die Wertgrenze zum "großen Ausmaß" bei 100.000 € "....".

Um die Bedeutung dieser Rechtsprechung einordnen zu können, ist zu wissen, dass nach § 370 Abs. 3 AO in besonders schweren Fällen eine erhöhte Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren angedroht wird. Ein besonders schwerer Fall liegt in der Regel vor, wenn der Täter "in großem Ausmaß" Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

Aufsehen hat auch das Urteil aus Karlsruhe aus dem Februar 2012 geschrieben (Az. 1 StR 525/11), das vorgibt, dass künftig mit einer Gefängnisstrafe rechnen muss, wer eine Million Euro Steuern oder mehr hinterzogen hat. Prantl hat dazu in der "Süddeutschen" vom 08.12.2012 geschrieben: "Das neue Urteil des Bundesgerichtshofs ...... macht unmissverständlich klar, dass das Steuerstrafrecht echtes Strafrecht ist .....".

Die Vorgaben des BGH für die Rechtsprechung der Strafgerichte: Bis 50.000 Euro Steuerhinterziehung ist normalerweise eine Geldstrafe fällig, darüber ist im Regelfall auch eine Freiheitsstrafe (auch auf Bewährung) zu erwarten. Und jenseits der Millionengrenze ist mit Freiheitsstrafen zu rechnen, die nicht mehr zur Bewährung ausgesetzt werden, wenn nicht ganz besondere Milderungsgründe festgestellt werden.

Das Zentrum des Steuerstrafrechts ist die Regelung des § 370 AO, sie bildet als sog. "Blankettnorm" zusammen mit den sie ausfüllenden steuerrechtlichen Vorschriften die maßgebliche Strafvorschrift.

370 AO stellt vorsätzliches Verhalten unter Strafe, während der Bußgeldtatbestand des § 378 AO leichtfertiges Verhalten ahndet. Danach handelt "nur" ordnungswidrig, wer als Steuerpflichtiger oder bei Wahrnehmung der Angelegenheiten eines Steuerpflichtigen eine der in § 370 Abs. 1 bezeichneten Taten leichtfertig begeht. Die Ordnungswidrigkeit kann immer noch mit einer Geldbuße bis zu fünfzigtausend Euro geahndet werden.Straffrei kann trotzdem bleiben, wer rechtzeitig eine Selbstanzeige abgibt und die Steuern nachbezahlt. Einzelheiten ergeben sich aus § 371 Abs. 1 AO, grundsätzlich erlangt derjenige Täter oder Teilnehmer einer Steuerhinterziehung Straffreiheit, der in den Fällen des § 370 AO unrichtige oder unvollständige Angaben bei der Finanzbehörde berichtigt oder ergänzt oder unterlassene Angaben nachholt. Beachtlich sind aber die Sperrgründe nach § 371 Abs. 2 AO, hier hat die Neuregelung zu teilweise erheblichen inhaltlichen Änderungen geführt. Sind Steuerverkürzungen bereits eingetreten oder Steuervorteile erlangt, so tritt für den an der Tat Beteiligten Straffreiheit nur ein, wenn er die aus der Tat zu seinen Gunsten hinterzogenen Steuern innerhalb der ihm bestimmten angemessenen Frist entrichtet (§ 371 Abs. 3 AO).

Entsprechendes gilt bei der Erstattung einer Selbstanzeige im Falle des Vorliegens einer Steuerordnungswidrigkeit (§ 378 III AO).